Les biens ou droits grevés d’un usufruit, d’un droit d’habitation ou d’un droit d’usage accordé à titre personnel sont, conformément aux dispositions de l’article 885 G, 1er alinéa du Code Général des Impôts, compris dans le patrimoine de l’usufruitier ou du titulaire du droit d’usage ou d’habitation pour leur valeur en pleine propriété. Cela est naturellement applicable aux immeubles.
L’administration a appelé l’attention de ses agents sur certains montages juridiques qui n’ont d’autre but que de permettre aux redevables d’échapper aux dispositions de cet article.
Il en est ainsi, notamment, dans le cas où des usufruitiers constituent des sociétés d’usufruit afin de n’être taxés, au titre de l’ISF, que sur la valeur des parts remises en rémunération de l’apport de cet usufruit. Il en va de même s’il résulte des circonstances de fait que la renonciation à un droit d’usufruit ou à un droit d’usage ou d’habitation est fictive.
Il est rappelé que l’administration ne manquera pas, le cas échéant, de s’opposer à de tels procédés par la mise en oeuvre de la procédure de répression des abus de droit prévue à l’article L 64 du LPF, de même que de façon plus générale, dans tous les cas où le redevable tente de minorer fictivement par des montages juridiques appropriés son patrimoine imposable.
La Cour de Cassation a par exemple, décidé (Cass. com. 7 décembre 2010 n° 10-10.054 (n° 1240 F-D), Prouvost : RJF 4/11 n° 526) que :
la contribuable a, par un acte unique, apporté en usufruit trois biens immobiliers à une EURL. L’administration lui a notifié un redressement concernant l’impôt de solidarité sur la fortune fondé sur l’article L 64 du LPF, en lui reprochant d’avoir omis d’inclure dans la base d’imposition la valeur de l’un des immeubles.
La cour d’appel a pu décider que l’administration était en droit de restituer son véritable caractère à l’opération partielle litigieuse en raison des circonstances suivantes :
– le caractère professionnel de l’activité de location pour le bien en cause n’était pas démontré,
– l’acte d’apport d’usufruit de ce dernier, dans une structure juridique propre à lui assurer une neutralité fiscale, avait été inspiré par le motif exclusif d’atténuer les charges fiscales que la contribuable aurait normalement supportées si elle ne l’avait pas passé,
– les périodes de location permettaient de diminuer la valeur de ces biens dans l’assiette de l’impôt de solidarité sur la fortune pour tenir compte de leur disponibilité, sans les considérer comme biens professionnels,
– la cour d’appel a ainsi apprécié souverainement les éléments de preuve qui lui étaient soumis au regard des clauses de l’acte.
